Криминальные советы

В п. 7 Постановления Верховного суда от 28 декабря 2006 года N 64 указано: "Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации - налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник по соответствующей части статьи 33 УК РФ и соответствующей части статьи 199 УК РФ".

Этот вывод ВС РФ требует пояснений в отношении роли налогового консультанта, аудитора (либо должностных лиц таких организаций) или иного специалиста, оказывавшего консультационные услуги организации, руководитель или главный бухгалтер которого обвиняются в совершении преступления по ст. 199 УК РФ.

Очевидно, что специалист-консультант может рассматриваться как соучастник преступления только в тех случаях, когда будет доказана не только причинная связь между его консультационными услугами (деянием, расцениваемым как организаторство или подстрекательство или пособничество) и достигнутым противоправным результатом в виде непоступления положенных налогов в бюджетную систему (посягательством на интересы бюджета), но и его субъективное отношение к этому результату (вина консультанта в форме прямого умысла, направленного на достижение этого результата). Консультант не может быть соучастником также и в тех случаях, если не доказана полнота состава самого преступления (например, не доказана вина самого специального субъекта).

Если же консультант оказывал консультационные услуги по вопросам налогообложения и дал некоторые рекомендации по налоговой оптимизации, то это само по себе не может рассматриваться как преступление. Даже если впоследствии руководитель организации воспользовался консультациями в целях уклонения от уплаты налогов по ст. 199 УК РФ (и это было доказано), то для привлечения консультанта как соучастника необходимо будет доказать по меньшей мере следующие обстоятельства: во-первых, он точно знал, что его консультация будет использована для уклонения от уплаты налогов и направлена именно на уклонение от уплаты налогов, а не на достижение иного результата, скажем: на предотвращение налоговых правонарушений или налоговых преступлений (то есть его действия были охвачены общим умыслом со специальным субъектом преступления, направленным на неуплату положенных налогов в бюджеты);

во-вторых, консультант осознавал, что его рекомендации или консультации нарушают законно установленные правила исчисления и уплаты налогов (прямой характер умысла). В обвинительном заключении должно быть указано, какие конкретно нормы законодательства о налогах и сборах, действовавшего на момент совершения преступления, нарушены обвиняемым, а также сроки уплаты конкретного налога и (или) сбора (п. 25 Постановления). Если консультант заблуждался относительно того, будет ли нарушен закон при том или ином поведении, или не мог знать о том, что налогоплательщик будет руководствоваться нарушенными правовыми нормами, то это исключает вину консультанта (в частности, прямую форму умысла). Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов возможно только с прямым умыслом (п. 8 Постановления);

в-третьих, консультант знал: какой именно налог (налоги) и в какой сумме предполагалось не платить, т.е. консультант знал о наличии объектов налога или о том, что эти объекты должны образоваться у налогоплательщика и понимал, что с них необходимо будет платить налоги. Обязательным признаком составов преступлений, предусмотренных статьями 198 и 199 УК РФ, является крупный или особо крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов, определяемый согласно примечаниям к статьям 198 и 199 УК РФ (п. 11 Постановления). Поэтому факт осознания консультантом суммы причиняемого государству ущерба, по нашему мнению, также должен быть доказан.

В противном случае мы придем к абсурду, когда любые исследования (как абстрактные, отвлеченные, так и привязанные к конкретным хозяйственным операциям) на тему налоговых преступлений или налоговой оптимизации, которые сделает консультант, придется считать криминальным деянием лишь потому, что кто-то когда-то использовал эти исследования в противоправных целях. Консультант не может нести уголовно-правовую ответственность наряду со специальным субъектом налогового преступления как соучастник, если реализация налогового преступления не могла охватываться волей и сознанием самого консультанта и происходила без вовлечения его в преступный умысел или непосредственно в преступные деяния по неуплате положенных налогов.